Interpretacja indywidualna z dnia 8 lutego 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.348.2021.1.JS
Temat interpretacji
zwolnienie od akcyzy płynów do papierosów elektronicznych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które nie nadają się do użycia, niszczonych w składzie podatkowym
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym, dotyczącego zwolnienia od akcyzy płynów do papierosów elektronicznych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które nie nadają się do użycia, niszczonych w składzie podatkowym – jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
27 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący zwolnienia od akcyzy płynów do papierosów elektronicznych objetych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które nie nadają sie do użycia, niszczonych w składzie podatkowym. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja podzespołów elektronicznych, elektrycznych i mechanicznych. Jednym z wykonywanych procesów jest produkcja kartridżów zawierających płyn do papierosów elektronicznych (kody CN 3824 99 56 i 3824 99 57), będący wyrobem akcyzowym.
Spółka nie produkuje samego płynu do papierosów elektronicznych (dalej: „płyny”), jest on kupowany od zagranicznego dostawcy i odbierany głównie w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego do składu podatkowego, który Spółka prowadzi na potrzeby opisywanej produkcji. Zasadniczo są to aromatyzowane płyny na bazie glikolu, z różnymi dodatkami, w wyjątkowych sytuacjach (szczególnie przy produkcji próbnej związanej z rozruchem i kalibracją urządzeń) w takiej roli może występować również czysty glikol. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego płynów, jest ono realizowane w trybie określonym w art. 41 ust. 4 ustawy akcyzowej.
W ramach prowadzonej działalności może dojść do sytuacji, w której w składzie podatkowym Spółki będą przechowywane płyny, które już nie nadają się do użycia. Dotyczy to w szczególności płynów niespełniających wymagań jakościowych. W szczególności utrata przydatności płynów może nastąpić poprzez przeterminowanie, gdyż zgodnie z wymogami jakościowymi, po otwarciu opakowań płynów, całość płynu z takiego opakowania musi być zużyta w krótkim okresie czasu określonym przez zlecającego produkcję, a płyny pozostające dłużej w raz otwartych pojemnikach nie mogą być już dalej wykorzystane. Ponieważ płyny, które utraciły swoją przydatność nie mogą być już wykorzystane, przerobione ani odesłane do dostawcy, stają się one odpadem.
Taki niepełnowartościowy materiał w postaci nienadających się do wykorzystania płynów składowany jest w oryginalnych pojemnikach i przechowywany w wyznaczonym miejscu na terenie składu podatkowego. Opisywany materiał jest na tym etapie traktowany jako wyrób akcyzowy objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy i objęty zabezpieczeniem akcyzowym.
W takiej postaci materiał nie może być zużyty w procesie produkcyjnym i jest kierowany do zniszczenia. Spółka uznaje, że można przeprowadzić takie niszczenie w składzie podatkowym według niżej opisanej procedury.
Po zebraniu odpowiedniej partii niepełnowartościowych płynów, Spółka występuje do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zgodę na niszczenie wyrobów akcyzowych, które stały się nieprzydatne do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia, zgodnie z dyspozycją przepisu § 17 Rozporządzenia. Następnie, po uzyskaniu stosownej zgody właściwego organu na przeprowadzenie tego niszczenia, Spółka wysyła powiadomienie do urzędu celno-skarbowego w celu ustalenia zasad nadzoru, w szczególności daty, kiedy obecność przedstawicieli urzędu celno-skarbowego podczas niszczenia może być zapewniona i w obecności przedstawicieli urzędu celno-skarbowego poddaje płyny stanowiące odpad niszczeniu, które polega na zmieszaniu płynów z glikolem niestanowiącym produktu akcyzowego, który Spółka wykorzystała już wcześniej do płukania i mycia urządzeń (standardowy odpad produkcyjny). W miejscu i w dacie niszczenia powstaje protokół niszczenia wyrobów akcyzowych niezdatnych do użytku pod kontrolą celno-skarbową w składzie podatkowym sporządzony w dwóch egzemplarzach, zgodnie z § 17 ust. 3 Rozporządzenia, w którym oprócz podanej łącznej ilości płynu, dokumentuje się opis procesu niszczenia, a w polu uwagi podana jest przyczyna utylizacji. Załączniki do protokołu niszczenia wyrobów akcyzowych niezdatnych do użytku pod kontrolą celno-skarbową w składzie podatkowym stanowią:
1)wykaz niszczonych wyrobów akcyzowych,
2)wydruk z ewidencji w systemie SAP dokumentujący wydanie materiału akcyzowego z lokacji służącej do ewidencjonowania materiałów nieprzydatnych do produkcji,
3)potwierdzenie wydania karty przekazania odpadów w systemie BDO tj. w bazie danych o produktach i opakowaniach oraz o gospodarce odpadami.
Spółka na terenie swojego składu podatkowego przechowuje zapas glikolu, który służy do przepłukiwania i mycia oprzyrządowania instalacji nalewającej płyny do kartridżów. Zabieg ten wymagany jest po wyprodukowaniu partii produkcyjnej, co wynika z faktu, że płyny do papierosów elektronicznych mają różne aromaty i nie może dojść do choćby minimalnego „zanieczyszczenia” płynu o jednym aromacie płynem o innym aromacie. Takie zmieszanie aromatów spowodowałoby bowiem wadę dyskwalifikującą całą partię produkcyjną. W związku z tym po wyprodukowaniu jednej partii produktu (jeden aromat), niezbędne jest umycie glikolem instalacji napełniania zasobników i umycie przewodów i rur, którymi płyn do papierosów elektronicznych jest dozowany w celu umieszczenia w zasobnikach kartridżów.
Rzeczony glikol jest klasyfikowany do podpozycji CN 2905 32 i nie jest przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, w szczególności nie jest bazą do roztworu, który stanowiłby płyn do papierosów elektronicznych. Jak już zostało wskazane, Spółka nie produkuje we własnym zakresie płynów do papierosów elektronicznych, zatem w Spółce glikol nie jest traktowany jako materiał produkcyjny, ale jako wymienny materiał eksploatacyjny, który po jednokrotnym wykorzystaniu jest zanieczyszczony pozostałościami płynów wypłukanych z instalacji staje się odpadem produkcyjnym, niezdatnym do żadnego innego wykorzystania. W szczególności Spółka nie wykorzystuje takiego już raz użytego glikolu do ponownego płukania linii, ani żadnych innych celów, poza niszczeniem płynów odpadowych w procesie mieszania jednego odpadu (akcyzowego płynu) z drugim (nie akcyzowym glikolem, standardowym odpadem produkcyjnym).
W rezultacie, tak wytworzona mieszanina nie stanowi wyrobu akcyzowego, bowiem nie ma ona ustabilizowanego i wystandaryzowanego składu, zawiera domieszki płynów o różnych aromatach oraz przede wszystkim nie może z tego względu być przeznaczona jako materiał do użycia w papierosach elektronicznych. Zatem taka mieszanina jest odpadem produkcyjnym, którą należy zutylizować. Ze względu jednak na fakt, że nie jest to produkt akcyzowy, zostaje on przekazany wyspecjalizowanemu przedsiębiorstwu zajmującemu się odbiorem i unieszkodliwianiem odpadów, co odbywa się już bez konieczności spełnienia żadnych specjalnych warunków wynikających z przepisów akcyzowych. W szczególności przewóz i następnie niszczenie mieszaniny następuje bez nadzoru organu skarbowego lub celno-skarbowego.
Od tego momentu wyżej wymieniony materiał zgodnie z decyzją właściwego organu (aktualna posiadana przez Spółkę decyzja została wydana przez Starostę (…) jest traktowany jako odpad produkcyjny. Przekazanie odpadu, transport oraz odbiór odpadu są w czasie rzeczywistym potwierdzane kolejno przez wytwarzającego odpad, transportującego oraz odbierającego odpad za pośrednictwem systemu BDO (tj. bazy danych o produktach i opakowaniach oraz o gospodarce odpadami) – nadzorowanego przez (…).
Pytanie
Czy opisane wyżej procesy niszczenia na terenie składu podatkowego płynów (wyrobu akcyzowego) znajdujących się w warunkach procedury zawieszenia poboru akcyzy poprzez ich mieszanie z glikolem odpadowym niebędącym wyrobem akcyzowym jest zniszczeniem, o którym mowa w § 17 ust. 1 Rozporządzenia i czy Spółka może tak zniszczone płyny objąć zwolnieniem od podatku akcyzowego natychmiast po przeprowadzeniu procesu niszczenia?
Państwa stanowisko w sprawie
W Państwa ocenie, są pełne podstawy aby uznać, że opisany proces, w którym odpady w postaci płynów do papierosów elektronicznych są dodawane do zużytego i zanieczyszczonego glikolu jest niszczeniem w rozumieniu § 17 ust. 1 Rozporządzenia.
Uzasadnienie Państwa stanowiska:
Wymaga zauważenia, że przepisy akcyzowe zasadniczo nie definiują, co należy rozumieć pod pojęciem „zniszczenia” wyrobów akcyzowych. Jedynie art. 8 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w zdaniu drugim tego przepisu stanowi, że „Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy”. Uwzględniając kontekst tej definicji, w szczególności jej umiejscowienie w jednostce redakcyjnej obejmującej wykaz czynności opodatkowanych akcyzą, powstaje pytanie, czy definicję tę można przyjąć dla ustalenia znaczenia przepisu § 17 ust. 1 Rozporządzenia. W ocenie Spółki jest to zasadne, bowiem nie ma wątpliwości, że wyroby akcyzowe, które Spółka zamierza niszczyć w celu objęcia ich zwolnieniem od podatku akcyzowego, muszą być najpierw objęte opodatkowaniem akcyzą. Inaczej, nie byłoby obowiązku podatkowego, nie byłoby zatem podstaw do stosowania zwolnienia akcyzowego. W rezultacie można uznać, że art. 8 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym ma zastosowanie do opisanej sytuacji w taki sposób, że zniszczenie wyrobu akcyzowego (tutaj płynów stanowiących odpad) powoduje zakończenie procedury zawieszenia podatkowego i powstanie zobowiązania podatkowego. Poprzez zastosowanie § 17 ust. 1 Rozporządzenia i po spełnieniu warunków określonych w tym przepisie można jednak zwolnić niszczone wyroby od podatku akcyzowego.
Zatem zasadne wydaje się, że definicja zniszczenia wyrobu akcyzowego określona w art. 8 ust. 3 zdanie drugie ustawy o podatku akcyzowym powinna być odniesiona do opisanego stanu faktycznego.
W rezultacie należy odpowiedzieć na pytanie, czy płyny po zmieszaniu ich z glikolem nie mogą być już wykorzystane jako wyrób akcyzowy. Odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być w ocenie Spółki jednoznacznie pozytywna.
Płyny są wyrobem akcyzowym, gdzie zasadniczym kryterium klasyfikacyjnym jest przeznaczenie - w tym konkretnym przypadku do użycia w papierosach elektronicznych. Samo pojęcie „przeznaczenia” nie jest ściśle zdefiniowane w przepisach, ale można przyjąć, że przeznaczenie takie oznacza oprócz zamiaru wykorzystania w jakimś charakterze (w tym oferowanie na sprzedaż do określonego celu, czy faktyczne wykorzystanie), również obiektywną zdatność do wykorzystania w danym zastosowaniu. Można uznać, że już w momencie stwierdzenia, że przedmiotowe płyny nie spełniają wymogów i są w związku z tym odpadem, tracą one przeznaczenie w rozumieniu zamiaru wykorzystania do określonego zastosowania. Dodatkowo, po wymieszaniu z glikolem płyny tracą obiektywną przydatność do wykorzystania w charakterze płynu do papierosów elektronicznych.
Powstała w wyniku tego zmieszania substancja ma przypadkowy skład niemieszczący się w żadnej normie produkcyjnej i ma wszelkie cechy odpadu. Można więc uznać, że płyny wymieszane z glikolem tracą przeznaczenie (zarówno w wymiarze „subiektywnym” odnoszącym się do określonej intencji wykorzystania, jak i w wymiarze „obiektywnym” gdzie liczy się fizyczna zdatność do takiego wykorzystania) konstytuujące ich status wyrobu akcyzowego.
Podsumowując, zmieszanie płynów z glikolem powoduje, że płyny przestają być zdatne do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Następuje więc zniszczenie, które uprawnia do zwolnienia tych płynów od podatku akcyzowego. Oczywiście zwolnienie to ma zastosowanie pod określonymi warunkami. Przede wszystkim niszczenie wymaga uprzedniej zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego, niszczenie musi odbywać się w obecności przedstawiciela naczelnika urzędu celno-skarbowego, a z procesu niszczenia sporządza się protokół w odpowiedniej formie.
Następuje również usunięcie zniszczonych płynów z ewidencji akcyzowej prowadzonej w składzie podatkowym (ściślej, wykazanie ich w ewidencji wyrobów objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie, o której mowa w art. 138f ustawy o podatku akcyzowym) oraz zwolnienie zabezpieczenia akcyzowego ciążącego na zniszczonych płynach.
Dalsze zaś przesunięcie powstałej mieszaniny poza skład podatkowy i przekazanie do utylizacji w specjalistycznej instalacji mogącej dokonać unieszkodliwienia odpadu tego typu, jest czynnością niewymagającą spełniania jakichś szczególnych wymagań od strony podatku akcyzowego. W szczególności nie jest to czynność wymagająca wystawienia dokumentu dostawy lub elektronicznego dokumentu e-DD, objęcia przemieszczanych odpadów zabezpieczeniem akcyzowym itp.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2021 r., poz. 143 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:
Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.
W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:
Wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.
Płyn do papierosów elektronicznych, bez względu na kod CN, został wymieniony w poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy. Jednocześnie, wyrób ten nie został wskazany w załączniku nr 2 do ustawy.
Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10, 11, 12, 34 i 35 ustawy:
•skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego;
•podmiot prowadzący skład podatkowy to podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego;
•procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe;
•papierosy elektroniczne to urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki;
•płyn do papierosów elektronicznych to roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:
1) produkcja wyrobów akcyzowych;
2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.
W myśl art. 8 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:
1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2) dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3) sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4) nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.
Jak stanowi art. 8 ust. 3 ustawy:
Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.
Na podstawie art. 8 ust. 4 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:
1) wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;
2) napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.
Stosownie do art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy:
Procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym, w tym również w wyniku zwrotu przez podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający.
Jak wynika z art. 42 ust. 1 ustawy:
Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje:
1)z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy wobec podmiotu prowadzącego skład podatkowy, jeżeli powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5;
2)z dniem zużycia wyrobu akcyzowego w składzie podatkowym; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy, gdy zużyto wyrób akcyzowy do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego, również w ramach procesów służących bezpośrednio produkcji tego wyrobu; jeżeli ilość napoju alkoholowego zużyta do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego przekracza dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. a lub ust. 2 pkt 1 lit. b, w stosunku do ilości przekraczającej te normy obowiązek podatkowy nie wygasa, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem wyprowadzenia wyprodukowanego wyrobu akcyzowego ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;
3)w przypadku nieotrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, w terminie 2 miesięcy od dnia wysyłki wyrobów akcyzowych, odpowiednio: raportu odbioru albo dokumentu zastępującego raport odbioru, raportu wywozu albo dokumentu zastępującego raport wywozu lub alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli przemieszczanie miało miejsce na terytorium kraju - następnego dnia po upływie tego terminu;
4)w przypadku nieotrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, w terminie 4 miesięcy od dnia wysyłki wyrobów akcyzowych, odpowiednio: raportu odbioru albo dokumentu zastępującego raport odbioru, raportu wywozu albo dokumentu zastępującego raport wywozu lub alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli przemieszczanie miało miejsce w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu przez terytorium państwa członkowskiego - następnego dnia po upływie tego terminu;
4a) w przypadku gdy w raporcie odbioru lub dokumencie zastępującym raport odbioru podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. a, celowo poświadcza nieprawdę co do tożsamości otrzymanego wyrobu lub jego ilości - z dniem poświadczenia nieprawdy, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ poświadczenia nieprawdy;
5)z dniem naruszenia innych niż określone w pkt 3-4a warunków procedury zawieszenia poboru akcyzy, a gdy nie można ustalić dnia ich naruszenia - z dniem stwierdzenia takiego naruszenia przez uprawniony organ;
6)w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 - z dniem powstania ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia;
7)w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6 - z dniem otrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tych wyrobów, dokumentu handlowego lub innego dokumentu potwierdzającego dostawę tych wyrobów na terytorium państwa członkowskiego albo wyprowadzenie ich poza terytorium Unii Europejskiej; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku, z chwilą otrzymania przez niego tego dokumentu, w części objętej potwierdzeniem;
8)w przypadku nieotrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, w terminie 4 miesięcy od dnia wysyłki ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych, dokumentu, o którym mowa w pkt 7, z potwierdzeniem dostawy tych wyrobów akcyzowych na terytorium państwa członkowskiego albo wyprowadzenia ich poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli przemieszczanie miało miejsce w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu przez terytorium państwa członkowskiego - następnego dnia po upływie tego terminu.
Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy:
W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.
Jak wynika z art. 99b ustawy:
1.Produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.
2.Za produkcję płynu do papierosów elektronicznych nie uznaje się wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby.
3.Podstawą opodatkowania płynu do papierosów elektronicznych jest jego ilość wyrażona w mililitrach.
4.Stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi 0,55 zł za każdy mililitr.
5.W przypadku produkcji, o której mowa w art. 99b ust. 1, niezgodnej z art. 47 ustawy, stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi dwukrotność stawki, o której mowa w ust. 4.
6.W przypadku nabycia lub posiadania płynu do papierosów elektronicznych znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tego płynu nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony, stosuje się stawkę w wysokości określonej w ust. 5.
Zgodnie z § 17 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2021 r., poz. 1178 ze zm.):
1.Zwalnia się od akcyzy wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które stały się nieprzydatne do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia i za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego zostały zniszczone w składzie podatkowym.
2.Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem sporządzenia z czynności zniszczenia wyrobów akcyzowych, w dwóch egzemplarzach, protokołu zniszczenia wyrobów akcyzowych, w którym podaje się przyczyny tego zniszczenia. Protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych podpisuje podatnik oraz przedstawiciel naczelnika urzędu celno-skarbowego, jeżeli był obecny przy czynności zniszczenia.
Ponadto, jak wynika z § 18 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień:
1.Podmiot korzystający ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w § 3, § 6, § 7 ust. 1, § 9 ust. 1, § 10 ust. 1, § 14, § 16 ust. 1 i § 17 ust. 1, prowadzący działalność gospodarczą, prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o której mowa w art. 138f ustawy.
2.Szczegółowy zakres danych, które powinny znajdować się w ewidencji wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz sposób prowadzenia ewidencji określają przepisy wydane na podstawie art. 138s ustawy.
W opisanym stanie faktycznym, w ramach Państwa działalności polegającej na rozlewie płynu do papierosów elektronicznych dochodzi do sytuacji, w której w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe utracą swoją przydatność do spożycia. Jak wskazali Państwo we wniosku, dotyczy to płynów do papierosów elektronicznych niespełniających wymagań jakościowych bądź przeterminowanych, które nie nadają się już do użycia.
Państwa wątpliwości dotyczą procesu niszczenia ww. płynów do papierosów elektronicznych znajdujących się w warunkach procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w szczególności – możliwości objęcia zniszczonych płynów zwolnieniem od podatku akcyzowego na mocy § 17 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.
Należy zauważyć, że ustawa o podatku akcyzowym, jak również ww. rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego nie precyzują, jak ma być niszczony dany wyrób akcyzowy. W tym zakresie przepisy wskazują jednak, że aby niszczone wyroby akcyzowe, które stały się nieprzydatne do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia, objęte były zwolnieniem od akcyzy muszą zostać spełnione określone warunki.
Zgodnie z cytowanym powyżej § 17 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, zwalnia się od akcyzy wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które stały się nieprzydatne do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia i za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego zostały zniszczone w składzie podatkowym. Warunkiem tego zwolnienia, w myśl § 17 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, jest sporządzenie z czynności zniszczenia wyrobów akcyzowych w dwóch egzemplarzach protokołu zniszczenia wyrobów akcyzowych, w którym podaje się przyczyny tego zniszczenia. Protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych podpisuje podatnik oraz przedstawiciel naczelnika urzędu celno-skarbowego, jeżeli był obecny przy czynności zniszczenia. Ponadto, zgodnie z powołanym § 18 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, podmiot korzystający z tego zwolnienia prowadzący działalność gospodarczą prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o której mowa w art. 138f ustawy, a szczegółowy zakres danych, które powinny znajdować się w ewidencji wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz sposób prowadzenia ewidencji określają przepisy wydane na podstawie art. 138s ustawy.
Jak wskazali Państwo we wniosku, przedmiotowe płyny do papierosów elektronicznych, które stały się nieprzydatne do spożycia i nie nadają się już do wykorzystania, poddawane są niszczeniu w składzie podatkowym po uprzednim uzyskaniu zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego, zgodnie z dyspozycją przepisu § 17 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. W miejscu i w dacie niszczenia powstaje protokół niszczenia wyrobów akcyzowych niezdatnych do użytku pod kontrolą celno-skarbową w składzie podatkowym sporządzony w dwóch egzemplarzach, zgodnie z § 17 rozporządzenia, w którym oprócz podanej łącznej ilości płynu, dokumentuje się opis procesu niszczenia, a w polu uwagi podana jest przyczyna utylizacji. Załączniki do protokołu niszczenia wyrobów akcyzowych niezdatnych do użytku pod kontrolą celno-skarbową w składzie podatkowym stanowią wykaz niszczonych wyrobów akcyzowych, wydruk z ewidencji w systemie SAP dokumentujący wydanie materiału akcyzowego z lokacji służącej do ewidencjonowania materiałów nieprzydatnych do produkcji oraz potwierdzenie wydania karty przekazania odpadów w systemie BDO tj. w bazie danych o produktach i opakowaniach oraz o gospodarce odpadami.
Opisane niszczenie wyrobów akcyzowych polega na zmieszaniu płynów do papierosów elektronicznych, które utraciły przydatność do użycia i nie nadają się do wykorzystania w papierosach elektronicznych, z glikolem niestanowiącym produktu akcyzowego, który Spółka wykorzystała już wcześniej do płukania i mycia urządzeń (standardowy odpad produkcyjny). Glikol ten, klasyfikowany do podpozycji CN 2905 32, nie jest przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, w szczególności nie jest bazą do roztworu, który stanowiłby płyn do papierosów elektronicznych i jest jako wymienny materiał eksploatacyjny, który po jednokrotnym wykorzystaniu jest zanieczyszczony pozostałościami płynów wypłukanych z instalacji i staje się odpadem produkcyjnym, niezdatnym do żadnego innego wykorzystania. Spółka nie wykorzystuje tego glikolu do ponownego płukania linii, ani do żadnych innych celów poza niszczeniem płynów do e-papierosów stanowiących odpad, które utraciły zdatność do użycia.
Jak wynika z opisu stanu faktycznego, wytworzona w opisanym procesie niszczenia mieszanina glikolu i płynu do e-papierosów, który nie nadaje się do użycia, nie stanowi wyrobu akcyzowego. Mieszanina ta nie ma ustabilizowanego i wystandaryzowanego składu, zawiera domieszki płynów o różnych aromatach oraz nie może być przeznaczona jako materiał do użycia w papierosach elektronicznych. Mieszanina jest odpadem produkcyjnym, którą Spółka przekazuje wyspecjalizowanemu przedsiębiorstwu zajmującemu się odbiorem i unieszkodliwianiem odpadów. Przekazanie odpadu, transport oraz odbiór odpadu są w czasie rzeczywistym potwierdzane kolejno przez wytwarzającego odpad, transportującego oraz odbierającego odpad za pośrednictwem systemu BDO (tj. bazy danych o produktach i opakowaniach oraz o gospodarce odpadami). Tym samym, w opisanym stanie faktycznym, jak przedstawił Wnioskodawca, w wyniku niszczenia płynu do papierosów elektronicznych, który nie spełnia wymagań jakościowych bądź jest przeterminowany polegającego na zmieszaniu go z glikolem stanowiącym odpad u Spółki – przedmiotowy płyn do papierosów elektronicznych nie nadaje się już do użytku i nie może być wykorzystany zgodnie z przeznaczeniem (do papierosów elektronicznych).
Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że niespełniający wymagań jakościowych lub przeterminowany płyn do papierosów elektronicznych (wyrób akcyzowy), który będzie przedmiotem niszczenia na terenie składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w sposób przedstawiony we wniosku, za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego oraz po spełnieniu warunków, o których mowa w rozporządzeniu w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego – będzie podlegać zwolnieniu od akcyzy na mocy ww. rozporządzenia.
Tym samym stanowisko Spółki (ściśle w odniesieniu do zadanego pytania), należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania zadanego przez Państwa we wniosku, tj. zwolnienia od akcyzy płynów do papierosów elektronicznych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które jak wynika z opisu stanu faktycznego mającego być przedmiotem interpretacji nie nadają się już do użycia jako wyroby akcyzowe i są niszczone w składzie podatkowym Spółki za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Ponadto, przedmiotem oceny nie były również przepisy oraz procedury niepodatkowe wynikające z ustawy z dnia 15 kwietnia 2021 r. o odpadach (Dz. U. z 2021 r., poz. 779 ze zm.), w tym dotyczące bazy danych o produktach i opakowaniach oraz o gospodarce odpadami („BDO”).
Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).